成本分摊协议,如何将税法确定性原则和特别纳税调整引入迷失?|署名文章|前沿资讯|翰邦研究院
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成本分摊协议,如何将税法确定性原则和特别纳税调整引入迷失?

Posted by 第三只眼 | 2015-10-23 |

看到网络上大家对于成本分摊协议所得税的管理权下放,基本是一片沸腾,小编却认为,这是对于纳税人的自由度和税务机关的监管度的一场考验,更何况,全球性的成本分摊避税手段非常地多样,所以小编对于这个管理权的放开,还是持谨慎性态度的,因为将面临着一个谁也说不清的境况。
 
出发点
 
小编的这个题目之所以描述为确定性原则,这是因为成本分摊协议打破了一个机构与另一个机构间费用补偿、资产形成是通过服务的方式解决的传统,即基本上是认为彼此有服务为先,成本也构成服务的成本,进而税前扣除也是要求凭发票或境外的票据入账扣除的方式,这就是确定性原则,没有多少“艺术”在里面,必须根据合同之类举证。
 
从所得税到流转税,成本分摊当然是避开了关联方之间的流转税,相当于既将解决所得税的问题,也将解决流转税的问题。
 
而小编说的特别纳税调整,想表达的是,这个东西就是谈,其实就是人与人之间的交流,不要想像成纳税人与税务机关之间的高大上的交流,小编想表达的就是特别纳税调整并不是具有确定性验证证明的东西。
 
政策一步一步的走来
 
(1)企业所得税法 第四十一条 企业与其关联方之间的业务往来,不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的,税务机关有权按照合理方法调整。企业与其关联方共同开发、受让无形资产,或者共同提供、接受劳务发生的成本,在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。
 
(2) 企业所得税法实施条例 第一百一十二条 企业可以依照企业所得税法第四十一条第二款的规定,按照独立交易原则与其关联方分摊共同发生的成本,达成成本分摊协议。
 
(3) 《国家税务总局关于印发<特别纳税调整实施办法(试行)>的通知》(国税发[2009]2号):
 
第六十四条 根据所得税法第四十一条第二款及所得税法实施条例第一百一十二条的规定,企业与其关联方签署成本分摊协议,共同开发、受让无形资产,或者共同提供、接受劳务,应符合本章规定。
 
第六十五条 成本分摊协议的参与方对开发、受让的无形资产或参与的劳务活动享有受益权,并承担相应的活动成本。关联方承担的成本应与非关联方在可比条件下为获得上述受益权而支付的成本相一致。
 
参与方使用成本分摊协议所开发或受让的无形资产不需另支付特许权使用费。
 
第六十六条 企业对成本分摊协议所涉及无形资产或劳务的受益权应有合理的、可计量的预期收益,且以合理商业假设和营业常规为基础。
 
第六十七条 涉及劳务的成本分摊协议一般适用于集团采购和集团营销策划。
 
第七十二条 对于符合独立交易原则的成本分摊协议,有关税务处理如下:
 
(一)企业按照协议分摊的成本,应在协议规定的各年度税前扣除;
(二)涉及补偿调整的,应在补偿调整的年度计入应纳税所得额;
(三)涉及无形资产的成本分摊协议,加入支付、退出补偿或终止协议时对协议成果分配的,应按资产购置或处置的有关规定处理。
 
(4) 《国家税务总局关于规范成本分摊协议管理的公告》(国家税务总局公告2015年第45号):
 
一、企业应自与关联方签订(变更)成本分摊协议之日起30日内,向主管税务机关报送成本分摊协议副本,并在年度企业所得税纳税申报时,附送《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表》。
 
二、税务机关应当加强成本分摊协议的后续管理,对不符合独立交易原则和成本与收益相匹配原则的成本分摊协议,实施特别纳税调查调整。
 
三、企业执行成本分摊协议期间,参与方实际分享的收益与分摊的成本不配比的,应当根据实际情况做出补偿调整。参与方未做补偿调整的,税务机关应当实施特别纳税调查调整。
 
适用案例是否可用
 
成本分摊协议明确的适用情形是:共同开发、受让无形资产,或者共同提供、接受劳务。涉及劳务的成本分摊协议一般适用于集团采购和集团营销策划。
 
比如,某集团公司统一采购办公用品,发票统一取得,通过内部分摊表的形式列支到各个子公司,由各个子公司付款补偿。因为团购本身的价格低,对于企业,人家做的真是有想法并符合市场经济的。但是我们的税法对于发票的抬头有一个天然的只认形式不认实质,或者是害怕认了实质而失去主动权,因此这种情形之下,这个费用子公司能不能扣除?当然这种情形多是取得普通发票,如果取得专用发票,一般直接会被认定为转售的流转税处理。更是产生流转税与所得税的差异结果。
 
如果我们说,看啊,现在我签订一个成本分摊协议,这种情形就直接认了,行不行啊?至少小编认为,成本分摊协议没有绝对地放开这个口子,至于我们在稽查当中“认可”的水电费分割单,所得税上基本上会通融的,但是增值税上基本上是要作转售。现在营改增越来越多,估计这种稽查的案例也会更多的冒出来了。
 
费用化还是资产化
 
上面我们看到,如果是共同营销,或采购劳务,制作一个分摊表,在集团之中分摊,这是一个好事,因为现在广告费、业务宣传费基本上是集团统一做的,所以现在通过这种形式处理费用,更好了,灵活了。而且对于饮料行业的企业等已有认可。
 
不过这里要注意,关联方交易中,功能与风险要配比,比如人家子公司只是生产,没有独立的销售,那做啥广告,基本上分的也没有依据,所以这分也要看关联方定价的因素,至少合理性方面要有的说道。
 
但是资产化就说不清了,比如某公司功能是这样的:
 
集团公司拥有销售权,与客户签订合同,但是其产品开发是与子公司研究院共同开发的,即共同承担费用,平时呢,各花各的钱,也没有啥成本分摊协议和补偿方式,反正发生了就发生了,各自记自己的账,结果呢,其产品的注册登记权却只是记在了集团公司的头上,销售收益也是记在集团公司的头上,那试想一下,这个销售收益研究院一点没有得到,明显是不符合独立交易原则的。因为中国是法人所得税,并不是集团合并所得税计算。
 
我们的研究开发费用加计扣除,也有规定是集团可以统一研发分摊研发费用的方式,之前是直接给钱集团,没有发票,也说不清,现在有了成本分摊协议可以简化用了,好办了。但是著作权等如何体现为子公司,这部分是基本上没有清楚的表达的。
 
就算表达了,那其中的比例是如何,一方投入钱,一方投入智力,有时可并不是看谁花钱多谁就受益多的。所以这个弹性就非常非常地“好操作”了。
 
全球性的成本分摊,挑战
 
上面我们只是说了国内那点事,至于到了国际上,那更是“高大上”了,外文的成本分摊协议一呈,就让人有一种“怕怕”的感觉。其实翻译到中文上就不怕了。但是最好还是看看英文,不然很容易被忽悠。
 
全球性的分摊,一般是涉及中国居民企业被分摊,承担境外的费用,此时就要看收益是如何分配的,不能做赔本的生意吧?如果一年二年还没有收益,就奇怪了,需要结合境外公司的收入类型来分析,同时有的公司账上还挂个无形资产之类,没有收益如何行(成本减少也是一种收益)?所以需要看研发这个东西的必要性、收益性,结果比目的更重要。不过既然是共同研发,也有研发失败的时候。
 
像我们的同仁们经常拿apple举例,什么爱尔兰啊,荷兰啊,收益谁说得清楚。
 
其实俺想说,全球性的研发问题,通过一种所谓劳务分包的方式,“掠夺”了中国“精英”的才智,其实东西是中国的同志们创造的,但是人家给的不是无形资产的价格,而是劳务的价格,这才是要考虑反避税的方向之一。
 
如上仅仅是思考之谈,并没有具体的量化分析,且让精英同志发挥了。

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